В соответствии с Законом Республики Узбекистан «Об аудиторской деятельности» и постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от 22 сентября 2000 года № 365 «О совершенствовании аудиторской деятельности и повышении роли аудиторских проверок», приказываю:

1. Утвердить прилагаемый Национальный стандарт аудиторской деятельности Республики Узбекистан (НСАД № 12) «Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудиторской проверки».

2. Настоящий приказ вступает в силу по истечении десяти дней с момента его государственной регистрации в Министерстве юстиции Республики Узбекистан.

Настоящий Национальный стандарт аудиторской деятельности (НСАД № 12) (далее — Стандарт), в соответствии с Законом Республики Узбекистан «Об аудиторской деятельности» (Ведомости Олий Мажлиса Республики Узбекистан, 2000 г., № 5-6, ст. 149) и постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от 22 сентября 2000 года № 365 «О совершенствовании аудиторской деятельности и повышении роли аудиторских проверок» (СП Республики Узбекистан, 2000 г., № 9, ст. 62), является элементом системы нормативного регулирования аудиторской деятельности в Республике Узбекистан.

1. Целью настоящего Стандарта является определение действий аудиторской организации по оценке системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля в ходе аудиторской проверки хозяйствующего субъекта.

2. Задачами настоящего Стандарта являются:

а) разработка основных требований, предъявляемых к оценке аудитором (аудиторами) системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля в ходе аудиторской проверки хозяйствующего субъекта;

б) описание порядка оценки системы бухгалтерского учета в ходе аудиторской проверки хозяйствующего субъекта;

в) описание порядка оценки системы внутреннего контроля в ходе аудиторской проверки хозяйствующего субъекта.

3. Требования настоящего Стандарта являются обязательными для всех аудиторских организаций при осуществлении аудиторской проверки, предусматривающей подготовку официального аудиторского заключения.

4. В настоящем стандарте используются следующие основные понятия:

система бухгалтерского учета — упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения бухгалтерской информации путем сплошного, непрерывного, документального учета всех хозяйственных операций, а также составление на ее основе финансовой и иной отчетности;

система внутреннего контроля — система мер, организованная на основе принятой учетной политики руководителем субъекта бухгалтерского учета с целью обеспечения законности, экономической целесообразности осуществления хозяйственных операций, сохранности активов, предотвращения и выявления случаев хищения и ошибок при ведении бухгалтерского учета, составлении финансовой и иной отчетности.

5. В ходе аудиторской проверки аудитор(ы) обязан(ы) проверить систему бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им хозяйствующем субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых будут определяться суть, объем и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.

6. Система внутреннего контроля должна соответствовать объему и особенностям деятельности хозяйствующего субъекта. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого хозяйствующего субъекта.

7. В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление.

8. При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом и в отдельности аудиторская организация использует следующие степени:

а) высокая;

б) средняя;

в) низкая.

9. Аудиторская организация может принять решение о применении в своей деятельности большего количества степеней при оценке эффективности и надежности.

10. Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля в обязательном порядке должны быть отражены в рабочей документации аудиторской организации. При этом рекомендуется использовать:

а) специально разработанные тестовые процедуры;

б) перечни типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии;

в) специальные бланки и проверочные листы;

г) перечни замечаний, протоколы или акты.

11. С учетом требований настоящего и других национальных стандартов аудиторской деятельности аудиторская организация самостоятельно разрабатывает методику и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также планирует процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов изучения и оценки. Снижение объема и детальности отдельных аудиторских процедур, произведенное в результате оценки средств контроля хозяйствующего субъекта, должно быть во всех таких случаях надлежащим образом аргументировано.

12. Мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для планирования проведения аудиторских процедур. Отсутствие документирования или ненадлежащее документирование особенностей системы бухгалтерского учета проверяемого хозяйствующего субъекта, а также результатов изучения и оценки системы внутреннего контроля данного хозяйствующего субъекта может служить доказательством ненадлежащего проведения аудиторской проверки.

13. Недостатки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, обнаруженные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению необходимо отражать в аудиторском отчете.

14. Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведения аудиторской проверки обязан изучить и оценить систему бухгалтерского учета проверяемого хозяйствующего субъекта.

15. Изучение системы бухгалтерского учета включает в себя анализ и оценку сведений о следующих сторонах финансово-хозяйственной деятельности проверяемого хозяйствующего субъекта:

а) учетная политика и основные принципы организации и ведения бухгалтерского учета;

б) служба бухгалтерского учета и его организационная структура;

в) распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении бухгалтерского учета и подготовке финансовой отчетности;

г) организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

д) порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;

е) порядок подготовки периодической финансовой отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

ж) роль и место технических средств, информационных систем и информационных технологий в организации и ведении бухгалтерского учета и подготовке финансовой отчетности;

з) объекты бухгалтерского учета, где риск возникновения ошибок или искажений финансовой отчетности особенно высок;

и) средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

16. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан проверить соответствие организации системы бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта требованиям законодательства и результаты отразить в рабочей документации. Система бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта считается эффективной, если в ходе отражения хозяйственных операций выполняются следующие требования:

а) хозяйственные операции в бухгалтерском учете правильно отражают временной период их осуществления;

б) хозяйственные операции в бухгалтерском учете зафиксированы в правильных суммах;

в) хозяйственные операции правильно и в соответствии с требованиями законодательства и учетной политики отражены на счетах бухгалтерского учета;

г) зафиксированы детали хозяйственных операций, имеющие существенное значение для бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

17. В ходе аудиторской проверки необходимо ознакомиться с внутренними документами проверяемого хозяйствующего субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние соответствует требованиям пункта 16 настоящего Стандарта. В необходимых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движение отдельных сумм в учете от первичных документов до их отражения в отчетных документах.

18. Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутреннего контроля хозяйствующего субъекта должна включать в себя:

а) систему бухгалтерского учета;

б) контрольную среду;

в) отдельные средства контроля.

19. Контрольная среда, под которой понимаются осведомленность и практические действия руководства хозяйствующего субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя:

а) основные принципы управления данным хозяйствующим субъектом;

б) организационную структуру хозяйствующего субъекта;

в) распределение ответственности и полномочий работников;

г) осуществляемую кадровую политику;

д) порядок подготовки финансовой отчетности для внешних пользователей;

е) разработку учетной политики, системы внутреннего учета и отчетности;

ж) соответствие финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта в целом требованиям законодательства.

20. Руководство хозяйствующего субъекта несет ответственность за разработку и применение системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала масштабам и специфике деятельности хозяйствующего субъекта, функционировала регулярно и эффективно. Для осуществления контроля за деятельностью хозяйствующего субъекта избирается ревизионная комиссия (ревизор), создается служба внутреннего аудита в случаях, установленных законодательством.

21. Эффективная организационная структура хозяйствующего субъекта предполагает разделение ответственности и полномочий работников. Она должна препятствовать нарушениям отдельными лицами требований контроля и обеспечивать разделение несовместимых функций. Функции работника являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного лица может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и нарушений и затруднять обнаружение таких ошибок и нарушений. Обычно подлежат распределению между различными лицами такие функции, как:

а) непосредственный доступ к имуществу (активам) хозяйствующего субъекта;

б) разрешение на осуществление хозяйственных операций;

в) отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

22. Надлежащее функционирование системы внутреннего контроля зависит также от работников, которым поручена соответствующая деятельность. Система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию соответствующего персонала.

23. Аудитор обязан принимать во внимание, что система внутреннего контроля может не с абсолютной точностью, а лишь с определенной степенью вероятности подтвердить, что цели, ради которых она была создана, достигнуты вследствие следующих ограничений системы внутреннего контроля:

а) требование руководством хозяйствующего субъекта того, чтобы затраты на осуществление контрольных мероприятий были меньше тех экономических выгод, которые дает применение таких мероприятий;

б) умышленное нарушение системы контроля в результате сговора работников хозяйствующего субъекта как с другими работниками данного хозяйствующего субъекта, так и с третьими лицами;

в) нарушение системы контроля вследствие злоупотреблений со стороны представителей руководства, ответственных за функционирование определенных частей контроля;

г) существенное изменение финансово-хозяйственной деятельности или правил ведения бухгалтерского учета, в результате чего принятые контрольные процедуры могут перестать быть эффективными.

24. Аудитор должен убедиться в том, что средства контроля проверяемого хозяйствующего субъекта достигают следующих целей:

а) хозяйственные операции выполняются с одобрения руководства как в целом, так и в конкретных случаях;

б) все операции фиксируются в бухгалтерском учете в правильных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой в хозяйствующем субъекте учетной политикой и обеспечивают возможность подготовки достоверной финансовой отчетности;

в) доступ к активам возможен только с разрешения соответствующего руководства;

г) соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в наличии активов определяется уполномоченными лицами с установленной периодичностью, и в случае расхождений руководством предпринимаются надлежащие действия.

25. Аудитору следует убедиться в применении на проверяемом им хозяйствующем субъекте таких процедур внутреннего контроля, как:

а) арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей;

б) проведение сверок расчетов;

в) проверка правильности осуществления документооборота и наличия разрешительных записей руководящего персонала;

г) проведение в соответствии с установленным порядком периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей на предмет выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию;

д) использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне данного хозяйствующего субъекта;

е) осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа неуполномоченных лиц к активам предприятия, к системе ведения документации и записей по бухгалтерским счетам;

ж) исследование динамики показателей, сравнение плановых и сметных показателей с фактически имевшими место и выяснение причин существенных расхождений.

26. Аудитор оценивает систему внутреннего контроля хозяйствующего субъекта по следующим направлениям:

а) общее ознакомление с системой внутреннего контроля;

б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

в) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества этапов оценки системы внутреннего контроля.

27. Аудиторской организации в начале работы необходимо получить представление о специфике и масштабе деятельности хозяйствующего субъекта и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначального изучения аудиторская организация должна принять решение о том, может ли она в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля хозяйствующего субъекта, подлежащего проверке.

28. В случае, если аудиторская организация примет решение о том, что она не может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля хозяйствующего субъекта, она должна планировать аудит таким образом, чтобы мнение аудитора не основывалось на доверии к этой системе. Это может быть сделано, когда надежность системы внутреннего контроля оценивается аудитором как «низкая» или когда аудитор решает не полагаться на эту систему.

29. В том случае, если по итогам общего изучения системы внутреннего контроля хозяйствующего субъекта аудиторская организация примет решение о том, что она может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля, ей следует осуществить первичную оценку надежности системы внутреннего контроля.

30. Процедура первичной оценки надежности системы внутреннего контроля осуществляется на основе методики и приемов, которые аудиторские организации разрабатывают самостоятельно, с учетом требований настоящего Стандарта.

31. В ходе процедуры первичной оценки надежности системы внутреннего контроля аудитор обязан принимать во внимание, что:

а) необходимо проверять на предмет надежности средств контроля бухгалтерскую документацию хозяйствующего субъекта всего отчетного периода, а не только избранных периодов времени;

б) при проверке необходимо уделить большее внимание тем периодам, деятельность в которых имела особенности или различия по сравнению с деятельностью, типичной для всего периода в целом;

в) оценка надежности всей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как «низкая» не исключает возможности оценки надежности других отдельных средств контроля с применением степени «средняя» или «высокая».

32. По итогам процедуры первичной оценки надежности аудиторская организация может оценить надежность всей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как «среднюю» или как «высокую». В этом случае аудиторская организация должна планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не должна доверять данной системе абсолютно.

33. В том случае, если по итогам процедуры первичной оценки аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом и (или) отдельных средств контроля как «низкую», она обязана констатировать это и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

34. Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля и (или) отдельным средствам контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой системы.

35. Процедуры подтверждения достоверности системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля осуществляются на основе методики и приемов, которые разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно с учетом требований настоящего и других национальных стандартов аудиторской деятельности.

36. В том случае, если аудиторская организация в ходе процесса подтверждения надежности придет к выводу о том, что оценка надежности системы внутреннего контроля в целом и (или) каких-либо отдельных средств внутреннего контроля окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствующим образом скорректировать порядок осуществления других аудиторских процедур, чтобы в целом повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудиторской проверки.

37. Все этапы оценки системы внутреннего контроля должны надлежащим образом документироваться с указанием соответствующей оценки надежности всей системы или отдельных средств контроля.

38. Настоящий Стандарт согласован с Государственным комитетом Республики Узбекистан по демонополизации, поддержке конкуренции и предпринимательства.